Validi gli atti sottoscritti da funzionari non dirigenti
Pubblicato il 11/08/17 04:01 [Doc.3594]
di Redazione IL CASO.it




La norma richiede che gli avvisi di accertamento in rettifica e d'ufficio siano firmati, a pena di nullità, dal capo dell'ufficio o da un impiegato della carriera direttiva da quello delegato

Gli atti dell'Agenzia delle entrate sono legittimi anche se sottoscritti da un funzionario di terza area che non abbia partecipato a (o, comunque, superato) concorsi per la qualifica dirigenziale.
A confermarlo, ancora una volta, è la Corte di cassazione con l'ordinanza n. 14851 del 14 giugno 2017.

Le decisioni di merito
Il contribuente proponeva ricorso avverso un avviso di irrogazione di sanzioni.
La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso con sentenza che veniva tempestivamente appellata dall'Agenzia.

Con pronuncia del 28 settembre 2015, n. 4136/30/2015, la Commissione tributaria regionale di Milano - in via preliminare e dirimente - ha dichiarato inammissibile l'appello dell'Agenzia, in considerazione del "difetto assoluto di attribuzione dei necessari poteri e funzioni dirigenziali al sottoscrittore, atteso che l'atto risultava firmato da… Capo Ufficio legale di livello dirigenziale… su delega impersonale…".
Nel motivare la propria decisione, la Ctr ha ritenuto, in particolare, che il vizio di invalidità della sottoscrizione del capo dell'ufficio o di un suo delegato costituisca - a seguito di quanto stabilito dalla Corte costituzionale con sentenza n. 37/2015 - una ipotesi di nullità assoluta per "straripamento di potere" ovvero di inesistenza giuridica dell'atto, rilevabile in ogni stato e grado del giudizio. Tale vizio si configurerebbe in tutti quei casi in cui gli atti sostanziali o processuali risultino sottoscritti da "soggetti divenuti (sotto il profilo dell'irregolarità amministrativa) usurpatori di funzioni pubbliche per difetto assoluto di attribuzione".
Inoltre, la Ctr ha ritenuto che, stante il principio di vicinanza della prova, spetta all'Agenzia, in caso di contestazione, dimostrare il corretto esercizio del potere sostitutivo (per sostituzione o reggenza) da parte del sottoscrittore o la presenza di un'eventuale delega.
A corollario di tali assunti, la Ctr ha precisato che gli atti tributari, avendo rilevanza esterna, devono essere necessariamente sottoscritti da dirigenti. Ne deriva che eventuali atti sottoscritti, in violazione del principio di buona amministrazione, da funzionari incaricati di funzioni dirigenziali e ritualmente impugnati risulterebbero nulli in quanto travolti dagli effetti dichiarativi della citata sentenza della Corte costituzionale.

Avverso la predetta sentenza l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione al fine di censurare, tra l'altro, "la violazione dell'art. 10 e 11 del d.lgs. n. 546/92 e dell'art. 42 del DPR n. 600/73, in relazione all'art. 360 primo comma n. 4 c.p.c., in quanto la mancanza nel titolare dell'ufficio di Direttore provinciale e nel titolare dell'ufficio legale della qualifica dirigenziale, non costituisce causa d'inesistenza giuridica degli atti sottoscritti da tali funzionari".

La pronuncia della Cassazione
Con l'ordinanza in commento, la Cassazione - nel ritenere fondato il predetto motivo di ricorso per cassazione di per sé idoneo a definire il giudizio - ha ribadito che "In tema di accertamento tributario, ai sensi dell'art. 42, commi 1 e 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva e, cioè, da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale". Ne deriva che "nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d'incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del d. I. n. 16 del 2012, convertito nella I. n. 44 del 2012 (Cass. n. 22810/15)", il quale prevedeva che, nelle more dello svolgimento delle procedure concorsuali, le Agenzie fiscali "salvi gli incarichi già affidati, potranno attribuire incarichi dirigenziali a propri funzionari con la stipula di contratti di lavoro a tempo determinato, la cui durata è fissata in relazione al tempo necessario per la copertura del posto vacante tramite concorso".
La Cassazione ha dunque cassato la sentenza impugnata, rinviando la decisione nel merito a un'altra sezione della Commissione tributaria regionale.

Osservazioni
L'ordinanza in commento si pone in linea con l'orientamento ormai consolidato della Cassazione. In particolare, con le sentenze del 9 novembre 2015, n. 22800 e n. 22810, i giudici di legittimità hanno chiarito che l'atto può essere sottoscritto dal direttore dell'ufficio o da un altro addetto dallo stesso delegato e che, in ogni caso, non è richiesta la qualifica dirigenziale del sottoscrittore della delega o dell'atto (v. sul tema "Atti sottoscritti dagli incaricati: per la Cassazione sono validi").

In particolare, con la sentenza 22800/2015, la Cassazione ha precisato che "nell'applicazione dell'art. 42 occorre tener presente che la delega ivi prevista è altra cosa rispetto alla attribuzione di funzioni dirigenziali attraverso le procedure regolate prima dall'art. 24 del Regolamento e poi dal D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8, comma 24… Le due problematiche interferirebbero ove si ritenesse che il delegato debba essere un 'dirigente' vero e proprio ex art. 11 del Regolamento della Agenzia… Ma… il Collegio ritiene, in continuità con la costante giurisprudenza di questa Corte, che l'espressione 'impiegato della carriera direttiva' contenuta nel ben noto art. 42 dpr 600/1973, non equivale a 'dirigente' ma richieda un quid minus. E perciò la tematica dei 'dirigenti illegittimamente nominati', non entra nell'oggetto del giudizio. In quanto a seguito delle evoluzioni normative e contrattuali succedutesi dal 1973 in poi, 'l'impiegato della carriera direttiva' oggi corrisponde al 'funzionario della terza area' (Cass. 21 gennaio 2015, n. 959)".

Negli stessi termini la Cassazione si è espressa con la sentenza 22810/2015, ove ancora più chiaramente viene esplicitato che "In ordine agli avvisi di accertamento in rettifica e agli accertamenti d'ufficio, il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, impone sotto pena di nullità che l'atto sia sottoscritto dal 'capo dell'ufficio' o 'da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato', senza richiedere che il capo dell'ufficio o il funzionario delegato abbia a rivestire anche una qualifica dirigenziale; ciò ancorché una simile qualifica sia eventualmente richiesta da altre disposizioni. In esito alla evoluzione legislativa e ordinamentale, sono impiegati della carriera direttiva, ai sensi della norma appena evocata, i 'funzionari di area terza' di cui al contratto del comparto agenzie fiscali fissato per il quadriennio 2002-2005. In questo senso la norma sopra citata individua l'agente capace di manifestare la volontà della amministrazione finanziaria negli atti a rilevanza esterna, identificando quale debba essere la professionalità per legge idonea a emettere quegli atti".

Ne consegue, quindi, che "la sorte degli atti impositivi formati anteriormente alla sentenza n. 37 del 2015 della Corte costituzionale, sottoscritti da soggetti al momento rivestenti funzioni di capo dell'ufficio, ovvero da funzionari della carriera direttiva appositamente delegati, e dunque da soggetti idonei ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, non è condizionata dalla validità o meno della qualifica dirigenziale attribuita per effetto della censurata disposizione di cui D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 24".

Michela Grisini
pubblicato Mercoledì 9 Agosto 2017


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