Vendita di fabbricato ristrutturato: assoggettamento a Iva condizionato
Pubblicato il 17/11/17 08:32 [Doc.3932]
di Redazione IL CASO.it
Per gli eurogiudici è giusta lapplicazione dellimposta quando limmobile subisce variazioni sostanziali, destinate a modificarne luso o a cambiarne le modalità di occupazione
La domanda di pronuncia pregiudiziale, relativa alla tipologia allesame della Corte Ue, verte sullinterpretazione degli articoli 12, paragrafi 1 e 2, e 135, paragrafo 1, lettera j), della direttiva Iva ed è stata presentata nellambito di una controversia che oppone una società allamministrazione finanziaria polacca, in ordine allassoggettamento a Iva di unoperazione di vendita di un fabbricato che era stato utilizzato dal proprietario a fini personali e sul quale, prima della vendita, erano stati effettuati lavori di ammodernamento.
In particolare, la società decideva di aumentare il proprio capitale sociale e, nella stessa data, un socio conferiva alla compagine un fabbricato residenziale costruito nel 1992.
Nel 2006, limmobile veniva adattato alle finalità dellattività economica esercitata dalla società, con il consenso di questultima a un investimento pari a circa il 55% del valore iniziale del bene.
Trattandosi di un fabbricato usato, la società ha ritenuto che la vendita fosse esente da Iva e non ha indicato, nella sua dichiarazione Iva, il beneficio generato dalla vendita stessa.
Lamministrazione finanziaria polacca, ritenendo che la contribuente avesse errato, ha rideterminato lIva dovuta dalla società, aggiungendovi limporto della vendita del fabbricato.
La controversia è approdata dinanzi alla competente autorità giurisdizionale che ha sottoposto al vaglio pregiudiziale della Corte Ue una questione, con cui il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se gli articoli 12, paragrafi 1 e 2, e 135, paragrafo 1, lettera j), della direttiva Iva, devono essere interpretati nel senso che ostano a una normativa nazionale che subordina lesenzione dallimposta sul valore aggiunto delle cessioni di fabbricati alla duplice condizione che loperazione non riguardi una cessione effettuata nel contesto di una prima occupazione verificatasi nellesercizio di unoperazione imponibile e che, nellipotesi di miglioramento di un fabbricato esistente, le spese sostenute a tal fine siano inferiori al 30% del suo valore iniziale.
Larticolo 14, paragrafo 1, della direttiva Iva definisce cessione di beni il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario.
Quanto allarticolo 135, paragrafo 1, lettera j), della direttiva, esso prevede unesenzione dallIva a beneficio delle cessioni di fabbricati diverse da quelle di cui al suo articolo 12, paragrafo 1, lettera a).
Larticolo 12, paragrafo 1, lettera a), si applica alla cessione di un fabbricato o di una frazione di fabbricato e del suolo pertinente, effettuata anteriormente alla prima occupazione.
Tali disposizioni, pertanto, nel loro combinato disposto, operano una distinzione tra i vecchi e i nuovi fabbricati, ove la vendita di un vecchio fabbricato, in linea di principio, non è assoggettata a Iva.
La ratio legis di tali disposizioni è lassenza relativa di valore aggiunto generato dalla vendita di un vecchio fabbricato. Infatti, benché rientri nella nozione di attività economica ai sensi dellarticolo 9 della direttiva Iva, la vendita di un fabbricato successiva alla sua prima cessione a un consumatore finale, che segna la fine del processo di produzione, non produce un valore aggiunto significativo e deve quindi, in linea di principio, essere esente da imposta.
Larticolo 12, paragrafo 2, conferma analogamente che è il valore aggiunto a determinare lassoggettamento della cessione di un fabbricato allIva, dal momento che abilita gli Stati membri a definire le modalità di applicazione del criterio indicato al paragrafo 1, lettera a), di questo stesso articolo vale a dire quello della prima occupazione alle trasformazioni di beni immobili.
In tal modo, la direttiva Iva apre la strada alla tassazione di cessioni di fabbricati che sono stati oggetto di una trasformazione, in quanto questultima operazione conferisce al fabbricato un valore aggiunto, al pari della sua costruzione iniziale.
Il fabbricato in argomento è stato ammodernato dopo essere stato integrato nel patrimonio della società, sollevando pertanto la possibilità del suo assoggettamento a Iva, in quanto tali lavori hanno generato un valore aggiunto.
Il legislatore nazionale, associando la nozione di prima occupazione allesercizio di unoperazione imponibile, da una parte ha escluso da tale esenzione le occupazioni che non generano operazioni imponibili, con la conseguenza che lesenzione prevista dallarticolo 135, paragrafo 1, lettera j), della direttiva Iva non è applicabile al trasferimento di un fabbricato esistente che è stato oggetto di uso da parte del suo proprietario per le proprie esigenze commerciali, argomentando che tale uso non può essere qualificato come prima occupazione in assenza di una operazione imponibile. Dallaltra parte, avendo esteso il criterio della prima occupazione alle trasformazioni di immobili, per assoggettare a Iva la vendita dellimmobile trasformato, ha fissato un criterio quantitativo secondo il quale i costi di una siffatta trasformazione devono essere pari a una determinata percentuale del valore iniziale del fabbricato in oggetto, vale a dire, nella specie, devono essere inferiori al 30% di tale valore.
Come risulta dai lavori preparatori della sesta direttiva 77/388/Cee, il criterio della prima occupazione di un fabbricato va inteso come corrispondente a quello del primo uso del bene da parte del suo proprietario o del suo locatario. In tali lavori preparatori si precisa che questo criterio è stato considerato determinante nel momento in cui il prodotto può uscire dalla catena di produzione per entrare nel settore del consumo.
Tuttavia, da questa analisi storica non risulta che luso del bene da parte del suo proprietario debba aver luogo nel contesto di unoperazione imponibile.
Inoltre, il sistema comune dellIva dovrebbe realizzare, ancorché le aliquote e le esenzioni non siano completamente armonizzate, una neutralità dellimposta ai fini della concorrenza, nel senso che, nel territorio di ogni Stato membro, sui beni e sui servizi di uno stesso tipo gravi lo stesso carico fiscale, a prescindere dalla lunghezza del circuito di produzione e di distribuzione.
Ne consegue che il principio della neutralità fiscale, che costituisce la traduzione, da parte del legislatore comunitario, in materia di Iva, del principio generale della parità di trattamento osta a che il sistema delle esenzioni fiscali, sia applicabile diversamente da uno Stato membro allaltro.
Da unanalisi letterale dellarticolo 12 e dellarticolo 135, paragrafo 1, lettera j), della direttiva Iva, risulta che essa non conferisce agli Stati membri la facoltà di condizionare o di limitare le esenzioni ivi previste.
Da ciò deriva che gli Stati membri non sono autorizzati a subordinare lesenzione dallIva in materia di cessioni di fabbricati effettuate successivamente alla loro prima occupazione alla condizione, non prevista dalla direttiva, che detta prima occupazione si sia verificata nel contesto di unoperazione imponibile.
Per quanto riguarda, inoltre, la possibilità, per gli Stati membri, di definire le modalità di applicazione del criterio della prima occupazione alle trasformazioni di immobili, limposizione di un criterio quantitativo, secondo il quale i costi di una tale trasformazione devono essere pari a una determinata percentuale del valore iniziale del fabbricato in oggetto, vale a dire, nella specie, almeno il 30% di tale valore, costituisce unattuazione di tale possibilità.
Nella fattispecie allesame della Corte Ue, risulta che il fabbricato è un bene immobile il cui costo di ristrutturazione ha ecceduto il 30% del suo valore iniziale.
Con riferimento alla nozione di trasformazione, la stessa è da intendersi nel senso che il fabbricato deve aver subito modifiche sostanziali intese a modificarne luso o a cambiare in misura considerevole le sue condizioni di occupazione.
Linterpretazione della nozione di trasformazione è corroborata dalla giurisprudenza della Corte secondo la quale è esentata dallIva unoperazione di cessione di un bene immobile composto da un terreno e da un vecchio fabbricato in corso di trasformazione quando, al momento di detta cessione, il vecchio fabbricato era stato demolito solo in parte ed era, almeno parzialmente, ancora utilizzato in quanto tale.
Pertanto, la nozione di trasformazione copre lipotesi nella quale siano stati effettuati lavori completi o a uno stadio sufficientemente avanzato, in esito ai quali il fabbricato in oggetto sarà destinato a essere utilizzato ad altri fini.
Nel caso di specie, la nozione di trasformazione di cui allarticolo 12, paragrafo 2, della direttiva Iva, è stata trasposta nella disciplina polacca sullIva, facendo ricorso a quella di miglioramento.
Tuttavia, purché questultimo termine sia interpretato dai giudici nazionali come sinonimo di quello di trasformazione, la differenza terminologica così rilevata non è tale, di per sé, da comportare unincompatibilità della legge polacca con la direttiva comunitaria.
Tutto ciò premesso, la Corte Ue perviene alla conclusione che gli articoli 12, paragrafi 1 e 2, e 135, paragrafo 1, lettera j), della direttiva Iva devono essere interpretati nel senso che ostano a una normativa nazionale che subordina lesenzione dallIva con riguardo alle cessioni di fabbricati alla condizione che la loro prima occupazione si sia verificata nel contesto di unoperazione imponibile. Queste stesse disposizioni vanno invece interpretate nel senso che non ostano a che una tale normativa nazionale subordini tale esenzione alla condizione che, nellipotesi di miglioramento di un fabbricato esistente, le spese sostenute non siano state superiori al 30% del suo valore iniziale, a condizione che detta nozione di miglioramento sia interpretata nello stesso modo di quella di trasformazione di cui allarticolo 12, paragrafo 2, della direttiva, vale a dire nel senso che il fabbricato in oggetto deve aver subito modifiche sostanziali destinate a modificarne luso o a cambiarne considerevolmente le condizioni di occupazione.
Fonte:
Data della sentenza
16 novembre 2017
Numero della causa
C-308/2016
Nome delle parti
Kozuba Premium Selection sp. z o. o
contro
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Marcello Maiorino
pubblicato Giovedì 16 Novembre 2017
fonte: www.fiscoggi.it
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